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2019税务师考试《财务与会计》第八章四节基础知识点:企业破产清算的编制基础和计量属性

2019-01-30 15:27:16 来源:中公会计   字体:
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一、企业破产清算概述

(一)破产清算业务

破产清算业务是指人民法院依照破产法的规定,宣告债务人破产后,由破产管理人对破产企业的资产、负债进行清理、登记,并通过资产处置、债务清偿、清缴税款、分配破产财产,了结其债权债务关系,最终由人民法院裁定破产终结,向破产企业的原登记机关申请注销原注册登记,终结其民事行为能力的法律活动。

(二)破产清算的适用范围

该规定适用于经法院宣告破产处于破产清算期间的企业法人,即破产企业。

在该规定施行之后经法院宣告破产的企业,应当按照该规定进行会计处理。换言之,在该规定施行之前已经法院宣告破产的企业仍应按此前的相关规定执行。

二、企业破产清算的编制基础和计量属性

破产清算会计作为财务会计的一个分支,无论在会计理论上还是在会计实务上,均与传统的财务会计有十分密切的联系,同时又具有与传统的财务会计不同的特点。

(一)企业破产清算的编制基础

破产企业会计确认、计量和报告以非持续经营为前提。原因有三:

第一,传统财务会计的基本假设对破产清算会计不再适用。

财务会计的会计主体、会计分期、持续经营和货币计量四个基本假设是进行会计核算的基本前提,也是设计和选择会计方法的重要依据。但是企业进入破产清算程序后,由于所处的环境发生了巨大的变化,使这些会计假设赖以存在的条件已不复存在,自然也使这些原来的假设变得不再合理和必要,具体体现在以下方面:

会计主体假设:企业在正常经营的情况下,会计主体是企业自身,而进入清算后,由于破产管理人的进入和接管,使会计主体发生了变化。在法院宣告企业破产后,破产管理人进入以前,企业仍作为一个会计主体,而破产管理人进入以后,破产管理人作为一个新的会计主体出现。

持续经营假设:对传统财务会计而言,只有在这一假设的前提下,企业在会计信息的收集和处理上所使用的会计处理方法才能保持稳定,企业的会计记录和会计报表才能真实可靠。但是,在破产清算的情况下,持续经营的假设显然不再成立,资产的价值必须按照破产清算净值进行计量,负债必须按照破产债务清偿价值计量。

会计期间假设:是指将企业持续不断的经营活动分割为一定的期间,据以结算账目,编制会计报表,从而及时地提供有关财务状况和经营成果的会计信息。但是,在破产清算的情况下,由于持续经营的前提条件已不复存在,会计分期假设也自然随之消失。

第二,破产清算会计超越了传统的财务会计一些基本原则和要求规范。

在破产清算的情况下,由于企业所处的经济环境的变化,会计核算假设发生重大的变化,从而使得许多原来的会计核算信息质量要求难以为破产清算会计所采用。具体包括:

历史成本:在传统的财务会计中,这是企业计量资产成本的基本要求,但在破产清算会计中,资产的价值更注重以破产资产清算净值来计量。

配比性:在传统的财务会计中,企业的营业收人与其对应的成本、费用相互配合,这样有利于正确计算和考核企业的经营成果。而在企业进人破产清算以后,其会计核算的目的等不再是要求正确核算企业的经营成果,而是侧重于资产的变现和债务的偿还,自然也无须强调配比性。

合理划分收益性支出与资本性支出:这在传统财务会计中是十分重要的,尤其对于计算企业当期的损益更为重要。但是在破产清算中,由于持续经营的假设不复存在,自然不必再对支出做类似的划分。包括待摊费用等。

第三,会计报告的目标、种类、格式、基本内容以及报告的需要者发生较大的变化。

从会计报告的目标看,传统财务会计报告的目标着眼于企业的收益以及净资产的变化过程及结果;而破产清算会计报告的主要目标是反映破产财产的处理情况以及债务的清偿情况。

从会计报告的种类看,按照我国现行会计规定,企业在正常经营情况下,应提供的报表主要有资产负债表、利润表、现金流量表、股东权益变动表等;但在破产清算的情况下,由于会计报告目标的变化,使得会计报告的种类也发生变化,比如,设计了清算资产负债表、清算损益表、清算现金流量表、债务清偿表等,这些报表均与传统财务会计的要求有所不同。

从会计报告的需要者(或称阅读者)看,企业财务报告的需要者主要是企业的投资者、债权人和政府有关部门;而对破产清算报表来讲,其需要者则主要是受理破产案件的人民法院、债权人以及国有资产管理部门等。

(二)企业破产清算的计量属性

1.破产清算期间的资产的计量属性

破产企业在破产清算期间的资产应当以破产资产清算净值计量。所谓的资产指《破产法》规定的债务人(破产企业)财产。

破产资产清算净值,是指在破产清算的特定环境下和规定时限内,最可能的变现价值扣除相关的处置税费后的净额。最可能的变现价值应当为公开拍卖的变现价值,但是债权人会议另有决议或国家规定不能拍卖或限制转让的资产除外;债权人会议另有决议的,最可能的变现价值应当为其决议的处置方式下的变现价值;按照国家规定不能拍卖或限制转让的,应当将按照国家规定的方式处理后的所得作为变现价值。

2.破产清算期间的负债的计量属性

破产企业在破产清算期间的负债应当以破产债务清偿价值计量。

破产债务清偿价值,是指在不考虑破产企业的实际清偿能力和折现等因素的情况下,破产企业按照相关法律规定或合同约定应当偿付的金额。

3.企业破产清算的科目设置及核算内容

破产企业的会计档案等财务资料经法院裁定由破产管理人接管的,应当在企业被法院宣告破产后,比照原有资产、负债类会计科目,根据实际情况设置相关科目,并增设相关负债类、清算净值类和清算损益类等会计科目。破产企业还可以根据实际需要,在一级科目下自行设置明细科目。

(1)负债类科目设置。

①“应付破产费用”科目,核算破产企业在破产清算期间发生的《破产法》规定的各类破产费用。

②“应付共益债务”科目,核算破产企业在破产清算期间发生的《破产法》规定的各类共益债务。

共益债务,是指在人民法院受理破产申请后,为全体债权人的共同利益而管理、变卖和分配破产财产而负担的债务,主要包括因管理人或者债务人(破产企业,下同)请求对方当事人履行双方均未履行完毕的合同所产生的债务、债务人财产受无因管理所产生的债务、因债务人不当得利所产生的债务、为债务人继续营业而应当支付的劳动报酬和社会保险费用以及由此产生的其他债务、管理人或者相关人员执行职务致人损害所产生的债务以及债务人财产致人损害所产生的债务。

(2)清算净值类科目设置。

“清算净值”科目,核算破产企业在破产报表日结转的清算净损益科目余额。破产企业资产与负债的差额,也在此科目核算。

(3)清算损益类科目设置。

①“资产处置净损益”科目,核算破产企业在破产清算期间处置破产资产产生的、扣除相关处置费用后的净损益。

②“债务清偿净损益”科目,核算破产企业在破产清算期间清偿债务产生的净损益。

③“破产资产和负债净值变动净损益”科目,核算破产企业在破产清算期间按照破产资产清算净值调整资产账面价值,以及按照破产债务清偿价值调整负债账面价值产生的净损益。

④“其他收益”科目,核算除资产处置、债务清偿以外,在破产清算期间发生的其他收益。

⑤“破产费用”科目,本科目核算破产企业破产清算期间发生的《破产法》规定的各项破产费用,主要包括破产案件的诉讼费用,管理、变价和分配债务人资产的费用,管理人执行职务的费用、报酬和聘用工作人员的费用。本科目应按发生的费用项目设置明细账。

⑥“共益债务支出”科目,本科目核算破产企业破产清算期间发生的《破产法》规定的共益债务相关的各项支出。

⑦“其他费用”科目,本科目核算破产企业破产清算期间发生的除破产费用和共益债务支出之外的各项其他费用。

⑧“所得税费用”科目,本科目核算破产企业破产清算期间发生的企业所得税费用。

⑨“清算净损益”科目,本科目核算破产企业破产清算期间结转的上述各类清算损益科目余额。

破产企业可根据具体情况增设、减少或合并某些会计科目。

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